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房地產開發企業所得稅預繳的困惑

2019-04-11分類:財稅小白必看
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盡管2018版企業所得稅月(季)度預繳納稅申報表(A類)已經做了較多的調整和完善,但還是難免存在有爭議的地方。房地產開發企業銷售未完工產品,在取得預售收入時,除了預繳企業所得稅,還需要預繳增值稅,繼而城建稅和教育附加,以及預繳土地增值稅, 那么,對于房企取得房地產預售收入,按照預計毛利率進行企業所得稅預繳時,能不能扣除其實際繳納的未在會計上計入損益的稅金及附加以及土地增值稅呢?

對于這個問題,全國各地的稅務機關有著不同的看法,有的認為可以扣,有的則認為不能扣除。

而按照最新的2017版企業所得稅年度申報表(A類)中的A105010申報表(如圖1)和填報說明中的說明,房地產企業銷售未完工產品實際發生的稅金及附加、土地增值稅,且在會計核算中未計入當期損益的金額是可以扣除的。

于是問題就產生了,這是只從年度所得稅匯算清繳的年報的角度來說的?還是說我們的預繳申報表也可以同樣這么操作?

帶著疑惑,筆者又去仔細看了一下2018版的企業所得稅預繳申報表(A類),如下圖(圖2):

可以發現,確實沒能在表中找到能填扣除“房地產企業銷售未完工產品實際發生的稅金及附加、土地增值稅,且在會計核算中未計入當期損益的金額”的項目。

換句話說,如果房企的財務人員只是按目前預繳申報表的現有格式和填報規則填列的話,那房企可能就會出現預繳企業所得稅大于年度匯算清繳金額的情況,前期就會產生較多的稅款資金沉淀,后期也會面臨退稅問題。很顯然,這里和年報的填報口徑就是不一致的。

問題來了

讓房企多交稅,房企肯定也不愿意,因此實務中,房企取得預售收入時,也都想在預繳所得稅當期就扣除相應的實際發生的稅金及附加、土地增值稅,理由就是年報中規定可以扣除相關的項目,預繳應和年報保持相同的填報口徑,預繳時也應當能扣除相關項目。但讓房地產財務困惑的問題就來了,在預繳申報表里扣除這些項目又該如何操作呢?

方案一

于是我們有的房地產財務就想到了直接把預售收入當期預繳的稅金及附加(城建稅和教育費加)、土地增值稅計入到當期損益中,而填年報A105010時第25欄就不再填寫相關數據了。理由是城建教育附加、土地增值稅的法定預繳的納稅義務已經發生,就應當確認為當期費用,計入利潤總額中,這樣的話,這部分預繳的稅費雖然不能在預計毛利額中直接扣除,但是可以計入預繳申報表利潤總額中扣除,也同樣可以達到企業當期少交企業所得稅的效果。

但筆者認為,這樣操作可能真的只是出于當期能少交稅的想法,如果和所得稅匯算清繳以及年報結合起來綜合考慮,似乎這種做法又背離了2017新版預繳所得稅申報表(A類)設計的初衷,2017版年度申報表(A類)的總體設計思路是根據企業會計準則來的,按上面這種處理,可能也會違背收入成本配比原則,同時不對未完工產品和完工產品加以嚴格區分,也會嚴重降低會計信息核算的質量要求,稅局也不一定會認可。

因此,這種做法可能在核算和稅收方面都存在一定的風險。


方案二

當然實務中還有另外一種普遍的做法,再目前現有的預繳申報表版本下,認為預繳申報表(A類)中第4行特定業務計算的應納稅所得額應該按凈額填列。有的地方的稅務局也曾明確發文,預繳企業所得稅時,特定業務計算的應納稅所得額,該行次填寫的應納稅所得額為預售毛利額減除稅金及附加后的金額。(如下圖圖1)

不難發現,這種觀點其實也比較符合會計處理的原則,由于是預售,房企銷售的是未完工開發產品,按新收入準則,由于房屋還沒有交付,商品控制權也還沒有發生轉移,會計上就不會確認收入,同時按照收入成本配比原則,預繳的城建稅和教育附加,以及預繳的土地增值稅也就不能直接計入稅金及附加計算當期損益,因此預繳的這部分實際發生的稅金及附加和土地增值稅也就自然不會出現在季報的利潤總額中,所以第4行特定業務計算的應納稅所得額只能按凈額填列。很顯然,在這種觀點和處理方式下,即統一了預繳報表和年報的填報口徑,企業當期也可以少交企業所得稅。

當然,這樣操作也有個前提,那就是當地的稅務機關明確可以在預繳報表中第4行可以按凈額填列,出于謹慎考慮,如果當地沒有稅務機關還沒有發布相關的規定,還是事先與當地稅務機關和專管員做好溝通,如果可行,還應做好相應的預交稅費的備查臺賬,以方便后期核對結轉。

筆者意見:

筆者相對也比較認同第二種處理方式,房企取得預售收入時,在對預繳的實際發生的稅金及附加、土地增值稅進行會計處理時,應先計入應交稅費-預繳XX稅,待未完工產品完工銷售真正實現時,再按對應銷售比例結轉到稅金及附加,最終再通過匯算清繳的年報去調整這部分的差異。

同時,以后的預繳申報表調整優化時,如果能直接統一這個扣除填報口徑,或是明確在預交申報表中明確可以以扣除后的凈額填報,或是直接在預繳申報表中第4行下方也直接添加一行“實際發生的稅金及附加、土地增值稅”,那就更完美了。

文章來源:房地產財稅咨詢

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